Анализ и планирование издержек обращения. Расчет и выявление влияния основных факторов на уровень издержек обращения

            Издержки обращения – это выраженные в денежной форме расходы, затраты торгового предприятия по доведению товаров от производителя к потребителю. Издержки обращения связаны с товарным обращением и являются категорией товарного хозяйства. Для предприятий торговли очень важно обеспечить своевременный, достоверный и полный анализ фактических расходов и контроль за использованием финансовых, материальных и трудовых ресурсов.

По экономическому содержанию не все затраты торгового предприятия могут быть отнесены к издержкам обращения. Так, расходы магазина по уплате штрафов, пени, кредитов сверх ставки, а также убытки, произошедшие по случайным причинам (пожары, стихийные бедствия) и не обусловленные торговым процессом, к издержкам обращения не относятся и оплачиваются предприятием за счет чистой прибыли. Затраты подразделений неторговой деятельности, находящиеся в ведении торговых предприятий, также не учитываются в издержках обращения.

Торговое предприятие закупает уже произведенные товары, затрачивая средства только на их реализацию, поэтому в затратах предприятия отсутствует стоимость закупаемых товаров.

Затраты предприятия — понятие широкое и многообразное. Поэтому необходимо различать затраты предприятия на закупку товаров, капитальные вложения в расширенное воспроизводство основных фондов и текущие затраты по организации торгового процесса. Постоянно находясь в обороте предприятия, средства, предназначенные для закупки товаров и создания запасов, не затрачиваются, а авансируются. Они возмещаются за счет краткосрочных кредитов банка и собственного оборотного капитала.

По видам затрат издержки обращения подразделяют на элементы и статьи. В соответствии с экономическим содержанием затраты объединены в пять основных групп по следующим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, амортизация основных фондов, отчисления на социальные нужды, прочие затраты.

При оценке результатов деятельности торгового предприятия деление затрат по элементам позволяет выделить затраты живого и овеществленного труда.

Издержки обращения торговых предприятий классифицируются по ряду признаков.

По экономической природе издержки обращения подразделяются на чистые и дополнительные. Чистые издержки – это расходы, связанные с процессом доведения товаров до потребителя путем купли-продажи и смены форм стоимости. Эти затраты не увеличивают стоимость товара, являются непроизводительными по своей сути и возмещаются за счет чистого дохода, созданного в сфере материального производства. К чистым издержкам обращения торговых предприятий относят расходы, связанные с процессом продажи, денежным оборотом, ведением кассовых и бухгалтерских операций, с рекламой и др. Дополнительные издержки — это затраты торговых предприятий, связанные с продолжением и завершением процесса производства в сфере обращения. К ним относят расходы на транспортировку, хранение товаров, их доработку, фасовку, упаковку и другие операции. Эти затраты входят в стоимость товаров и возмещаются трудом работников, выполняющих эти процессы.

По характеру выполняемых задач издержки подразделяют на операционные (прямые) и административно-управленческие. Операционные издержки обращения – это расходы, связанные с выполнением основных функций торгового предприятия. К ним относят транспортные расходы, амортизацию и аренду основных фондов, расходы на заработную плату персонала, расходы на хранение и подготовку товаров к продаже и др. Административно-управленческие издержки – это расходы торговых предприятий, обусловленные организацией их хозяйственной деятельности и деятельности аппарата управления. К ним относятся расходы по заработной плате управленческих работников, материально-техническое и транспортное обслуживание их деятельности, служебные командировки, представительские расходы, связанные с коммерческой деятельностью предприятия, и др.

По звеньям торговли выделяют издержки обращения розничных торговых предприятий, оптовых торговых предприятий и предприятий общественного питания. Это деление обусловлено особенностями торгово-технологического процесса в различных торговых предприятиях. Наиболее высокий уровень издержек, как правило, на предприятиях общественного питания, а наиболее низкий – в оптовой торговле, что обусловлено спецификой хозяйственной деятельности этих предприятий. В затраты предприятий питания наряду с издержками обращения включаются и издержки производства, что в значительной степени увеличивает общую сумму расходов. А для предприятий оптового звена характерно отсутствие или незначительный удельный вес расходов на фасовку, доработку, подсортировку и т. п., что и снижает общий уровень издержек обращения.

По отношению к товарообороту все издержки обращения делятся на условно-постоянные и условно-переменные. Условно-постоянные издержки обращения – это затраты торговых предприятий, абсолютная сумма которых остается постоянной при изменении объема товарооборота. Это расходы по аренде, содержанию и текущему ремонту зданий, помещений, инвентаря, расходы на рекламу, часть прочих расходов и др. Условно-переменные издержки обращения – это затраты торгового предприятия, абсолютная сумма которых изменяется с изменением товарооборота. Транспортные расходы, расходы по оплате труда, по хранению, подготовке и подсортировке товаров, проценты за пользование кредитом, часть прочих расходов и др.

По товарным группам выделяют издержки обращения продовольственных товаров и издержки обращения по реализации непродовольственных товаров. Наиболее высокие издержки у продовольственной товарной группы. В силу своих физико-химических свойств они требуют обеспечения особых условий хранения, использования специализированного транспорта для перевозок, что и увеличивает общую сумму расходов. Среди продовольственных товаров наиболее высокие издержки имеют такие товары, как яйца, овощи, соль. Среди непродовольственных — хозтовары, строительные материалы, мелкая галантерея.

По способу распределения по товарным группам все издержки торговых предприятий делятся на прямые и косвенные (распределительные). Прямые издержки — это расходы торгового предприятия, отнесенные к определенной товарной группе без дополнительных расчетов, согласно имеющимся документам. Распределительные (косвенные) издержки — это расходы торгового предприятия, распределенные между товарными группами после предварительных расчетов.

По видам затрат издержки обращения подразделяются на следующие группы: оплата труда работников торговых предприятий; оплата услуг других отраслей экономики (связь, коммунальное хозяйство, транспорт); материальное потребление в торговых предприятиях (расход упаковочных материалов, топлива, электроэнергии, износ основных фондов, санспецодежды и т. п.); материальные потери (потери товаров нормируемые и ненормируемые); другие расходы (охрана труда, социальное страхование, подготовка кадров). Признак классификации издержек обращения по видам затрат является основным.

Анализ издержек обращения торгового предприятия может проводиться как в целом по всей сумме, так и по отдельным статьям. В документах первичного бухгалтерского учета содержатся абсолютные значения издержек обращения. Разница между абсолютными значениями величины издержек обращения в динамике называется показателем абсолютного перерасхода (или экономии) издержек.

Относительный уровень издержек обращения, выраженный в процентах к товарообороту, показывает долю издержек обращения в объеме товарооборота торгового предприятия. Отклонение относительного уровня издержек обращения от планового (или предыдущего) периода называется размером снижения (или повышения) уровня издержек обращения.

Относительная экономия (перерасход) издержек обращения рассчитывается, чтобы сравнить величину издержек, полученную фактически, с величиной издержек, которая наблюдалась бы при фактическом товарообороте и сохранении их базового уровня. Экономия издержек обращения имеет важное значение для каждого отдельного торгового предприятия. Она выступает источником повышения доходности, роста фонда оплаты труда и т. д. Однако резервы экономии издержек нужно искать по статьям, не связанным с культурой обслуживания.

Например, чтобы уменьшить транспортные расходы, необходимо максимально использовать грузоподъемность транспорта, сокращать дальность перевозок и время простоев из-за разгрузки и погрузки, проводить внедрение прогрессивных технологий товародвижения с использованием контейнеров и тары-оборудования, механизацию погрузочно-разгрузочных работ.

Товарные потери можно сократить и уменьшить путем улучшения условий транспортирования, хранения товаров, увеличения доли фасованных товаров.

Для сокращения расходов по таре необходимо осуществлять мелкий ремонт тары, обеспечивать своевременный возврат и правильность хранения тары, контролировать правильность маркировки тары.

Каждое торговое предприятие должно постоянно изыскивать резервы экономии издержек обращения при одновременном повышении качества обслуживания покупателей.

         Методику анализа издержек обращения рассмотрим на примере ООО "Диксор", являющегося розничной торговой организацией.

Аналитические данные по статьям издержек обращения, отражающим типовую номенклатуру, приведены в таблице 1.

Таблица 1 - Аналитические данные по статьям издержек обращения, ООО «Диксор», рублей

Данные таблицы свидетельствуют об увеличении объема издержек обращения по многим статьям, что отрицательно сказывается на ценовой политике ООО "Диксор". Однако оценка изменений в разрезе статей показывает обоснованность увеличения сумм затрат, поскольку повышение уровня издержек в основном связано с ростом условно-постоянных затрат (расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды, расходы энергоресурсов и пр.), минимизация которых существенно затруднена из-за государственного регулирования большинства таких расходов. Вместе с тем положительной тенденцией является уменьшение объема издержек по некоторым группам условно-переменных расходов, например расходов по таре. Увеличение расходов на рекламу нельзя однозначно расценивать как негативный момент в финансово-хозяйственной деятельности организации, так как повышение уровня таких издержек может привести к росту объема прибыли. В целом, оценивая картину издержек обращения в анализируемой организации, подчеркнем двойственность многих статей издержек (расходы по оплате труда, расходы на рекламу и т.д.), которая проявляется во влиянии как на финансовые параметры (сумма прибыли, уровень рентабельности продаж и др.), так и на нефинансовые параметры деятельности организации (уровень социальной активности и комфортности, качество обслуживания покупателей, уровень обеспеченности социальными льготами).

Следующим элементом анализа издержек обращения является анализ их динамики, т.е. изменения уровня издержек во временном лаге (периоде либо периодах).

Анализ динамики издержек обращения целесообразно проводить в следующей последовательности:

1) анализ общего уровня издержек обращения в целом по торговой деятельности субъекта хозяйствования;

2) анализ издержек обращения по торговым организациям определенной сферы;

3) анализ издержек обращения по статьям калькуляции себестоимости товаров (товарной продукции).

В процессе анализа издержек обращения рассчитывается их фактический уровень в целом, определяется результат анализа (экономия или перерасход ресурсов) путем сопоставления фактического уровня с плановым уровнем, изучается динамика издержек обращения.

Анализ издержек обращения обычно начинается с сопоставления фактического уровня с плановым уровнем и расчета сумм отклонений. При этом сумма разницы между фактическим и плановым уровнями называется абсолютным отклонением.

Результаты анализа издержек обращения в целом по торговой деятельности ООО "Диксор" за 2011 г. обобщены в таблице 2.

Таблица 2 – Выполнение плана издержек обращения торговой деятельности ООО «Диксор», рублей

         По данным таблицы 2 можно сделать вывод об увеличении объема розничного товарооборота в отчетном периоде и объема издержек обращения. Следует отметить снижение объема издержек обращения в анализируемом периоде, что связано с минимизацией условно-переменных затрат по таким статьям, как расходы на рекламу, потери товаров и т.д. Вместе с тем руководству организации нужно обратить внимание на достаточно большой удельный вес издержек обращения в розничном товарообороте в целях поиска резервов сокращения себестоимости товаров.

Однако расчет только абсолютных отклонений по издержкам обращения не позволяет дать полную картину изменения их уровня, вследствие чего в практике анализа применяют относительные показатели, в том числе темп изменения уровня издержек обращения, скорректированные уровни условно-постоянных и условно-переменных издержек обращения.

Темп изменения уровня издержек обращения определяется по формуле:

Т = (Фактический уровень - Плановый уровень)/Плановый уровень x 100% =

(8 945 000 - 9 700 000) / 9 700 000 x 100% = -7,78%.

Иными словами, объем издержек обращения в отчетном периоде снизился на 7,78% по сравнению с их плановым объемом. Несмотря на данный положительный факт, организации следует продолжать поиск путей минимизации издержек обращения, направляя основные усилия  на управление условно-переменными издержками обращения.

Для определения относительных отклонений, связанных с изменением товарооборота, производится пересчет планового уровня условно-постоянных затрат.

Уровень скорректированных условно-постоянных издержек обращения = (Плановая сумма условно-постоянных издержек обращения x 100) / Фактический объем розничного товарооборота = 8 100 000 x 100 / 22 500 000 = 36%.

Таким образом, доля условно-постоянных издержек обращения в розничном товарообороте составила 36%.

Далее сопоставим скорректированный уровень условно-постоянных издержек обращения с плановым уровнем в целях определения величины влияния изменения розничного товарооборота на уровень издержек обращения:

Изменение уровня = Уровень скорректированных условно-постоянных издержек обращения - Плановый уровень условно-постоянных издержек обращения = 36 – 40,5 = - 4,5

Аналогичный алгоритм расчета используется при расчете скорректированного уровня условно-переменных издержек обращения.

Следующей стадией управленческого анализа издержек обращения является их факторный анализ, выступающий мощным инструментом вскрытия резервов минимизации затрат в торговых организациях и одним из наиболее популярных, широко распространенных способов экономического анализа.

Всю совокупность факторов, влияющих на уровень издержек обращения, целесообразно разделить на планируемые (управляемые) и непланируемые (неуправляемые) факторы.

К первой категории факторов - планируемым факторам - относятся степень рационального, эффективного использования основных и оборотных средств, микросреда маркетинга, эффективность применяемых форм торгового обслуживания, производительность труда, применяемые формы оплаты труда и система социальной поддержки работников, стиль управления и многое др.

Во вторую категорию факторов обычно включают внешние воздействия макроэкономики, в том числе уровень цен на ресурсы (материалы, энергоресурсы), тарифы на транспортные услуги, размер арендных платежей, размер ставок налогов и наличие налоговых льгот, система государственной поддержки бизнеса и пр. Среди перечисленных факторов особо отметим значительное влияние транспортных тарифов и расходов на энергоресурсы, увеличивающихся каждый год и приводящих к резкому, скачкообразному росту продажных цен в системе российской торговли. Неуправляемый характер этих издержек обращения заставляет руководство торговых организаций искать другие пути минимизации товарной себестоимости, делать акцент на оптимизации величины условно-переменных (косвенных) издержек обращения.

Факторный анализ позволяет оценить влияние изменений в структуре товарооборота на уровень торговых издержек. Такой анализ позволяет выявить резервы и определить направления роста объема прибыли вследствие рационального подбора товарных групп для продажи.

Если рассматривать изменение издержек без учета фактора структуры товаров, данные отчетного и предыдущих периодов могут быть несопоставимыми. В этом случае можно оценивать влияние того или иного фактора на издержки и не знать, что экономия или перерасход, возможно, в значительной степени произошли за счет изменения товарного состава.

Для расчета величины влияния структурных сдвигов товарооборота на изменение уровня торговых затрат используют способ разниц:

И = Д*У / 100,

где И - величина влияния товарооборота на уровень издержек обращения;

Д - удельный вес товарной группы в отчетном объеме товарооборота;

У - базисный (нормативный) уровень издержек обращения конкретной товарной группы.

Кроме того, влияние структуры товарооборота на средний уровень издержек обращения можно определить способом процентных чисел, в рамках которого рассчитывается процентный уровень издержек обращения путем умножения доли товарооборота по конкретной товарной группе (наименованию товара) на базисный уровень торговых затрат. (Статья: Управленческий анализ издержек обращения розничных торговых организаций.

Рассмотрим методики оценки влияния отдельных факторов на издержки обращения торгового предприятия на конкретных примерах:

1) анализ влияния товарооборота на издержки – оценка абсолютных отклонений отражает изменение затрат, но не позволяет оценить целесообразность этого изменения. В связи с тем, что рост товарооборота должен сопровождаться ростом издержек, необходимо выявить, пропорционально ли меняются издержки по отношению к росту товарооборота. Чтобы оценить эффективность изменения руководству нужно определить, оправдывает ли увеличение объема продаж связанное с ним увеличение затрат, или рост издержек опережает рост товарооборота и, таким образом, дополнительные затраты не способствуют в достаточной мере увеличению объема реализации. Имея данные о переменных и постоянных издержках можно выявить величину относительной экономии или перерасхода, влияние товарооборота на величину затрат.

         На основе приведенных в таблице данных за два смежных периода определим относительную экономию затрат и влияние изменения товарооборота на издержки.

Таблица 3 – Анализ влияния товарооборота на издержки

         Приступая к расчетам, находят величины абсолютной экономии по рядку показателей.

         Для расчета относительной экономии издержек обращения находят скорректированную к прошлому году величину затрат. Для этого сумму переменных издержек прошлого года умножают на темп роста товарооборота в процентах (на 100,7 %). Умножение лишь переменной части издержек  обусловлено тем, что переменные затраты изменяются пропорционально изменения товарооборота. Полученный результат складывают с величиной постоянных издержек прошлого периода.

         Скорректированное значение издержек показывает, какова величина издержек будет закономерной при данном изменении товарооборота.

         Таким образом, относительную экономию (перерасход) издержек обращения определяют как разность между отчетной и скорректированной суммами затрат: 3488 – 3668 = - 180 тысяч рублей

         Отрицательный знак свидетельствует об экономии издержек, положительный – об их перерасходе.

         Скорректированный уровень издержек обращения по прошлому году определяется как отношение скорректированной суммы затрат к отчетному товарообороту: 3668*100/45342 = 8,09 %.

         Влияние изменения товарооборота находят вычитанием из скорректированной суммы издержек фактического их размера предшествующего года: 3668 – 3649 = 19 тысяч рублей

         Для определения относительной экономии затрат по уровню из отчетного уровня издержек вычитают их скорректированный уровень: 7,69 – 8,09 = - 0,4 %.

         Влияние товарооборота по уровню находят как разность между скорректированным уровнем издержек и уровнем прошлого периода: 8,09 – 8,11 = -0,02 %.

         Таким образом, для увеличения объема продаж предприятие закономерно могло увеличить сумму издержек на 19 тысяч рублей. Но фактически предприятие снизило издержки обращения в общем объеме на 161 тысячу рублей. В результате достигнуто снижение уровня затрат в отношении к товарообороту на 0,4 % и получена экономия издержек в сумме 180 тысяч рублей относительно роста товарооборота.

2) анализ влияния изменений в структуре товарооборота на уровень издержек – позволяет выявить резервы и определить возможности улучшения финансовых результатов за счет рационального подбора товарного ассортимента для реализации.   

         Величину влияния структурных сдвигов товарооборота на приращение уровня издержек обращения можно определить способом разниц:

где di1 и di0 – удельные веса i-й товарной группы в отчетном и базисном объемах товарооборота, соответственно;

Ii0 – базисный (нормативный) уровень издержек обращения i-й товарной группы;

n – число товарных групп.

         Влияние структуры розничного товарооборота на средний уровень издержек обращения можно определить методом процентных чисел. Для этого используем данные таблицы.

Таблица 4 – Данные об издержках обращения

         В следующей таблице уровни издержек обращения по группам товаров рассчитаны как отношение издержек, приходящихся на каждую из групп, на объем продаж по соответствующей товарной группе.

Таблица 5 – Влияние структуры товарооборота на средний уровень издержек обращения

         Далее при анализе по данному методу рассчитывают процентные числа, то есть отчетную структуру товарооборота умножают на базисный уровень издержек обращения. Процентные числа в целом по предприятию находят суммированием их по отдельным группам товаров.

         Расчетный уровень расходов при базисной структуре товарооборота и отчетном уровне издержек определяют делением итогового процентного числа (в целом по предприятию на 100).

         Если из расчетного среднего уровня издержек вычесть базисный, то получим разницу, которая показывает влияние на издержки обращения изменения структуры товарооборота: 3,79-3,6 = 0,19 %.

         Если из отчетного среднего уровня издержек вычесть расчетный, то получим величину снижения издержек за счет изменения других факторов (товарооборота) в отчетном периоде: 3,57 – 3,79 = - 0,22 %.

         Общее отклонение отчетного уровня от базисного составит:

0,19 – 0,22 = - 0,03 %, или 3,57 – 3,6 = - 0,03 %

         На основе проведенных расчетов можно сделать вывод, что увеличение в составе товарооборота удельного веса молочных продуктов с 6 до 8 % и овощей с 12 до 16 %, как более издержкоемких товаров  и связанные с ними операции вызвали повышение затрат по абсолютным значениям соответственно на 11 тысяч рулей и 15 тысяч рублей. – баканов 330-345

         Планирование издержек обращения является составной частью финансового управления торговым предприятием. В процессе планирования следует исходить из необходимости определения такой суммы затрат, которая позволила бы предприятию бесперебойно и на высоком уровне осуществлять свою хозяйственную деятельность при соблюдении разумной экономии издержек обращения.

         Планирование издержек обращения осуществляется по этапам последовательности, показанной на схеме.

         Рисунок 1. Этапы планирования издержек обращения

В ходе проведения предпланового анализа выявляются тенденции изменения за предплановый период суммы и уровня издержек обращения, их состава и структуры, сопоставляются темпы изменения затрат и розничного товарооборота. Информация о среднегодовых темпах изменения издержек обращения и розничного товарооборота в дальнейшем должна быть использована при разработке плана издержек обращения.

         Максимальная сумма издержек обращения – это издержки, которые обеспечивают предприятию не прибыльную, а безубыточную работу. Переход за границу максимальной суммы затрат приведет к убыточности хозяйственной деятельности предприятия, что также нежелательно. Минимальная сумма издержек обращения – это нижний предел, за границей которого дальнейшая экономия затрат не может быть признана разумной, поскольку она повлечет за собой сложности с доставкой товаров, снижение культуры обслуживания покупателей, текучесть кадров и так далее, что крайне нежелательно.

         Плановая сумма издержек обращения должна быть:

         Только такое соотношение плановых, минимальных и максимальных издержек обращения обеспечит высокую культуру облуживания покупателей и безубыточную (или прибыльную) работу предприятия.

         После определения границ, в пределах которых должны быть запланированы издержки обращения, приступают к выработке основных направлений по обеспечению на предприятии режима экономии. Реализация мероприятий, направленных на обеспечение режима экономии, обеспечивает снижение уровня издержек обращения. Это мероприятия могут быть связаны с совершенствованием торгово-технологического процесса, структуры товарооборота и процесса нормирования товарных запасов, использования материально-технической базы предприятия, организации и оплаты труда.

         Планирование издержек обращения должно происходить в комплексной увязке с остальными экономическими показателями, такими, как валовый доход, розничный товарооборот, прибыль. Оптимальным будет считаться такой план издержек обращения, который при заданном товарообороте и принятой ценовой политике обеспечит предприятию получение необходимого размера чистой прибыли. Планирование издержек обращения может происходить в любом из двух направлений: от общего к частному или от частного к общему. При этом под частным понимается планирование издержек в разрезе отдельных статей.

         При определении издержек обращения на планируемый год следует исходить из запланированного объема товарооборота, деления издержек обращения на постоянные и переменные и выявленных за предплановый период тенденций их развития.

         Планирование постоянных издержек обращения предприятия производится с учетом сложившегося за предплановый период темпа роста затрат.

где Иил.пост, Ибаз.пост. – условно-постоянные издержки обращения соответственно в плановом и базисном году;

  - среднегодовой темп роста условно-постоянных издержек обращения.

         Сумма переменных издержек обращения на планируемый год может быть рассчитана по формуле:

,

где  – прирост товарооборота в планируемом периоде, в долях единицы;

К – коэффициент соотношения среднегодовых темпов прироста – условно-переменных издержек обращения и розничного товарооборота, в долях единицы.