Судебные доктрины против уклонения от налогообложения, существующие в мировой практике.

Судебные доктрины

В мировой практике выработаны судебные доктрины, которые признают сделки, заключенные с целью незаконного обхода налогов, незаконными. Наиболее распространены следующие из них:

• доктрина «существо над формой» — если форма сделки не соответствует фактическим отношениям, то возникают налоговые последствия, соответствующие существу сделки;
• доктрина «деловой цели» — сделка, дающая определенные налоговые преимущества, может быть признана недействительной, если не достигает деловой цели;
• доктрина «сделки по шагам» — применяется для определения налоговых последствий притворных сделок.

В России существующие нормы позволяют применять указанные доктрины «существо над формой» и «сделки по шагам».

Пример 1

Суд рассмотрел заключенные ООО «1ОД» с предпринимателями договоры о совместной деятельности. Он согласился с выводом налоговой инспекции, что они не являются договорами простого товарищества. Причем не являются по своему содержанию и фактически не соответствуют требованиям норм главы 55 Гражданского кодекса.

Речь идет о нормах, регулирующих правоотношения юридических и физических лиц при осуществлении совместной деятельности.

Согласно материалам дела стороны по договорам о совместной деятельности фактически осуществляли совместную эксплуатацию складских помещений. Помещения были арендованы ООО «1ОД» у Комитета по управлению имуществом Калининградской области (КУГИ). При этом они использовались совместно с предпринимателями без ведома и согласия арендодателя (КУГИ). При таких обстоятельствах инспекторы изменили юридическую квалификацию сделок на договоры субаренды и начислили НДС, поскольку полученные по этим договорам суммы ООО не оспаривало (постановление ФАС Северо-Западного округа от 12 сентября 2002 г. по делу № А21-296/02-С1).

«Добросовестный» налогоплательщик

Конституционный Суд в 2001 году ввел понятия «добросовестного» и «недобросовестного» налогоплательщика (определение от 25 июля 2001 г. № 138-О). Однако не установил критерии отнесения к таковым. Тем не менее, следующий пример показывает, что Высший Арбитражный Суд РФ в качестве свидетельства недобросовестности налогоплательщика рассматривает мнимые и притворные сделки.

Пример 2

ОАО Качканарский ГОК «Ванадий» обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам о признании незаконным отказа в возмещении НДС по экспортной продукции. Межрайонная инспекция посчитала, что налогоплательщик является недобросовестным, поэтому не имеет права на возмещение налога.

Суд же сделал вывод о наличии правовых оснований для возмещения ООО «Ванадий» оспариваемой суммы налога. Доказательства недобросовестности налогоплательщика, в частности, свидетельствующие о мнимости либо притворности кредитного соглашения, на которое ссылался налоговый орган, в материалы дела инспекторами Межрайонной инспекции представлены не были (постановление ФАС Уральского округа от 20 ноября 2003 г. по делу № Ф09-3939/03-АК).

Более подробно тема добросовестности налогоплательщиков рассматривалась в статье «"Добросовестные" налоговые платежи: анализ судебной практики», опубликованной в № 19 «Консультанта».

Сделки против правопорядка

В реальной жизни встречаются ситуации, когда фирма заключает сделки, по которым обязательства исполняются фактически (либо у налоговых органов отсутствуют доказательства того, что сделки являются мнимыми). Но при этом налоговые обязательства, связанные со сделкой, контрагентом не выполняются. В данном случае сделку нельзя назвать ни мнимой, ни притворной. Однако, если контрагент является дружественной компанией данной фирмы, это может свидетельствовать о том, что целью указанной сделки был также и уход от налогов.

Пример 3

Налоговые инспекторы отказали ООО «ГаммаХим» в возмещении экспортного НДС. Они указали, что товар «ГаммаХим» приобрело у ООО «Техстройкомплект» (поставщик), зарегистрированного на утерянный паспорт.

Инспекторы провели проверку отношений ООО «Техстройкомплект» с ОАО «Ярославский технический углерод» (производителем продукции). Оказалось, что поставки производились в счет погашения задолженности по многосторонним соглашениям о взаимозачетах. Расчеты реальными денежными средствами между «Ярославским техническим углеродом» и «Техстройкомплектом» не осуществлялись.

Фактическое местонахождение поставщика и каких-либо работников предприятия не было установлено. Директор «ГаммаХим» (покупатель) также не смог сообщить сведений о «Техстройкомплекте» и его работниках, так как все соглашения подписывались в офисе покупателя. Продукцию же у «Ярославского технического углерода» «ГаммаХим» вывозило самостоятельно по доверенностям ООО «Техстройкомплект». Налоговые инспекторы доказали, что к исполнению обязанностей директора «Техстройкомплекта» привлекались за денежное вознаграждение подставные лица.

Следует добавить, что цены на продукцию у ООО «Техстройкомплект» были значительно выше, чем при покупке непосредственно у производителя. С учетом этого суд пришел к выводу о недобросовестности ООО «ГаммаХим» (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29 мая 2002 г. по делу № А82-97/01-А/6).

Как видно из примера, не все сделки, совершаемые с целью уклонения от налогов, можно поделить на мнимые и притворные. В принципе сделка, описанная в примере, может быть квалифицирована как совершенная с целью, заведомо противной основам правопорядка или нравственности, то есть как ничтожная (ст. 169 НК РФ).