Налоговые системы развитых стран: общие черты, тенденции развития. - Шпаргалки по теории и истории налогообложения

Модели налоговых систем и соотношение прямых и косвенных налогов в развитых странах. Унификация налогов как современное явление в рамках экономических союзов. Основные тенденции в развитии налоговых систем развитых государств. Особенности налоговых систем унитарных и федеративных государств.

Налоговая система – это результат развития налоговых отношений. В научном плане налоговая система появилась в обществе только на определенном этапе: в начале XX века.

Различают следующие элементы налоговой системы:

1)совокупность налогов;

2) принципы построения налоговой системы;

3) способы уплаты и методы формирования налогов;

4) порядок изменения и отмены налогов;

5) формы осуществления налогового контроля.

Требованиями для создания оптимальной налоговой системы являются:

1) распределение налогового бремени должно быть равным;

2) соблюдение принципа нейтральности налогообложения;

3) при использовании налоговой политики для достижения социально-экономических целей необходимо свести к минимуму нарушение принципа равенства и справедливости налогообложения;

4) налоговая структура должна способствовать использованию налоговой политики в целях стабилизации и экономического роста страны;

5) налоговая система должна быть справедливой, понятной налогоплательщикам, не допускать произвольного толкования;

6) административные издержки по управлению налогами и соблюдению налогового законодательства должны быть минимальными.

Эти требования могут быть использованы в качестве основных критериев для оценки качества налоговой системы страны. Разные цели, которые преследует налоговая политика, не обязательно согласуются друг с другом. В тех случаях, когда возникают противоречия между ними, необходимо добиваться временного компромисса. Однако при этом сохраняются следующие тенденции в развитии налоговых систем:

1) либерализация системы прямого налогообложения;

2) возрастание фискальной роли налогов на потребление;       

3) усиление экологической направленности налоговой системы;

4) реформирование системы таможенного регулирования;

5) появление налоговой конкуренции;

6) возрастание роли налогов в международных отношениях;

7) усиление борьбы с уклонением от уплаты налогов;

8) универсализация всего комплекса фискальных отношений граждан с государством и его органами.

Кратко охарактеризуем основные тенденции в развитии налоговых систем. Так, например, либерализация системы прямого налогообложения выразилась в снижении ставки налогов физических и юридических лиц при одновременном расширении базы налогообложения за счет уменьшения числа льгот. С другой стороны, некоторое уменьшение доли прямых налогов обусловило повышение значимости косвенных налогов, особенно НДС.

Современная экологическая обстановка все более настоятельно требует введения экологических налогов, которые построены по принципу «платит загрязнитель». В некоторых странах совершенно справедливо введены налоги на выброс в атмосферу углекислого газа и других вредных веществ, на бытовые и промышленные отходы.

В реформе системы таможенного регулирования среди мер нетарифного регулирования все большее значение приобретает введение налогов, прежде всего с протекционисткими целями.

С другой стороны, происходит возрастание роли налогов в международных отношениях. Действительно, в условиях экономической интеграции все более ощутимы такие процессы, как гармонизация и унификация налоговых систем. Особенно нагляден в этом отношении пример стран-участниц ЕС в вопросах применения НДС. Зачастую именно вопросы налогообложения решают выбор страны и место расположения главного офиса компании. Такая ситуация обусловлена следующей тенденцией в развитии налоговых систем: налоговой конкуренцией, под которой понимают создание наиболее благоприятных налоговых режимов в той или иной стране.

В качестве общей черты в развитии налоговых систем 80–90-х годов XX в. нужно обязательно указать солидарные усилия многих государств по борьбе с уклонением от налогов. Многие государства прореагировали на активизацию «теневого капитала» прежде всего через наделение правоохранительных органов соответствующими полномочиями по борьбе с налоговыми правонарушениями. Можно привести пример создания такой организации стран «Большой семерки», как «Международные силы по борьбе с финансовыми преступлениями».

Наконец, сравнительно недавно появилась новая тенденция в развитии налоговых систем, которую известный ученый В. А. Кашин характеризует как универсализацию всего комплекса фискальных отношений граждан с государством и его органами. Речь идет, прежде всего, о процессе реорганизации всей системы финансовых, социальных, экономических и других взаимоотношений населения с государством. Среди этих отдельных элементов можно отметить:

1) передачу в ведение налоговых органов учета и регистрации населения (в Швеции);

2) общегосударственного кадастра объектов недвижимости (во Франции);

3) поручение налоговым органам взыскивать с граждан некоторые виды государственных кредитов и контролировать распределение некоторых видов социальных пособий (в Великобритании);

4) применение регистрационного налога — «в целях учета любых операций с объектами недвижимости», не только продаж, но и договоров залога, сдачи в аренду и т.д. (в Италии) аналогичного налога и еще налога «на прописку граждан» (во Франции);

5) поручение налоговой службе представлять интересы государства в любых делах о банкротстве частных фирм (в Швеции);

6) использование статистической базы налоговых органов для формирования общей статистики национальных счетов государства (во Франции, Италии и других странах);

7) вовлечение налоговых органов в борьбу с преступностью (расследование преступлений и преследование преступников по обвинениям в неуплате налогов (в США, Великобритании и других странах);

8) регулирование международных отношений в сфере охраны окружающей среды через налоговый механизм Киотского протокола и т.д.

В России в развитие этой тенденции налоговым органам поручено вести регистрацию юридических лиц и частных предпринимателей.

Разумеется, общие тенденции развития налоговых систем обязательно накладываются на особенности каждой отдельно взятой страны. Одной из составляющей таких особенностей является ориентация современных налоговых систем на выполнение тех или иных задач.

 В специальной литературе выделяют факторы, определяющие конкретные особенности национальных налоговых систем:           

1) исторические;

2) экономические;

3) политические и социальные.

Отметим наиболее важные из них:

1) государственное устройство и административные возможности каждого уровня власти в конкретном государстве;

2) степень государственного вмешательства в экономику;

3) характер экономической политики.

Если рассматривать первый фактор – государственное устройство, то в специальной литературе выделяют налоговые системы федеративных и унитарных государств.

Рис.  Уровни налоговой системы в зависимости от государственного устройства

В ходе дальнейшего анализа налоговых систем можно сделать ряд выводов. Прежде всего, налоги в развитых государствах принимают под разными названиями следующие основные формы:

1) подоходный налог с физических лиц;

2) подоходный налог с юридических лиц;

3) НДС, налог с оборота;

4) взносы в фонды социального страхования;

5) особые формы налогов на потребление;

6) отдельно рассматриваются поимущественный налог и налог на наследства и дарения.

Если основываться на теории налогов, то можно увидеть, что в налоговой системе стран с развитой рыночной экономикой налоги классифицируются на две группы (Табл. 2).

Классификация налогов

Отдельно выделяют взносы в фонды социального страхования, целевые налоги, которые поступают:

1) в бюджетную систему (США);

2) в автономные фонды социального страхования (Национальный страховой фонд в Великобритании, Фонд социального страхования в Германии).

Причем, налоги и взносы в фонды соц. страхования составляют подавляющую долю государственных доходов (например, в Великобритании 98%).

В последние два десятилетия XX века общая картина прямого и косвенного обложения в развитых странах выглядела следующим образом (Табл. 3).

Таблица 3

Соотношение между прямыми и косвенными налогами в развитых странах

Как видим, невозможно выделить в чистом виде и однозначно сказать о соотношении прямых и косвенных налогов в той или иной стране в связи с динамичным характером развития налоговой системы. На основании данной схемы возможные варианты структуры налоговой системы развитых государств можно представить следующим образом: 1) прямые налоги > косвенных; 2) прямые налоги < косвенных; 3) прямые налоги = косвенным.

На основании такого подхода условно выделяют в специальной литературе четыре основных модели налоговых систем (Табл. 4).

Таблица 4

Основные модели налоговых систем

В периоды высокой инфляции во всех странах наблюдается тенденция к росту доли прямых налогов, темпы роста которых опережают темпы роста ВВП. Поскольку косвенные налоги отстают от темпов роста ВВП, государство вынуждено увеличивать ставки, и в первую очередь – акцизов, в соответствии с динамикой инфляции.

В таблице 5 представлены данные о структуре налоговых поступлений развитых стран и России из публикаций в периодической печати.                                                                                                               

Таблица 5

Доля прямых и косвенных налогов в сумме всех налоговых поступлений ряда стран (1999 год)

Таким образом, по данным таблицы видно, что в России доля косвенных налогов в общей сумме налоговых поступлений устойчиво преобладает над прямыми налогами. По структуре налоговая система РФ наиболее существенно отличается от системы налогообложения большинства развитых стран. В Российской Федерации сформирована преимущественно косвенная система налогообложения (по собираемости налогов), в то время как в большинстве развитых стран (за исключением Франции — родины НДС) преобладает подоходно-имущественное налогообложение.

Изменения в налоговой структуре обусловлены в основном тем, что из-за прогрессии в налогообложении экономический рост и инфляция оказывают более сильное влияние на доходы от прямых, а не косвенных налогов. Главным инструментом для оценки этого влияния является эластичность отдельных видов налогов. Самым серьезным фактором является то, что в настоящее время многие страны практически достигли границы налогообложения.

Дальнейший рост обложения чреват качественными изменениями в экономической природе общества. Эта проблема является наиболее острой и актуальной. В сущности, все налоговые мероприятия, проводимые в отдельных странах, направлены на ее решение.

Анализ зарубежной статистики налоговых доходов государства позволяет ориентировочно определить главные направления политики налогового изъятия, а также степень участия отдельных налогов в этом процессе, т.е. налоговую структуру данного процесса.

Основные направления процесса налогового изъятия могут быть сгруппированы следующим образом:

1) корпорационный налог и прочие налоги на прибыль компаний;

2) взносы предпринимателей в фонды социального страхования;

3) косвенные налоги, которые уплачиваются за счет прибавочной стоимости;

4) подоходные налоги с населения;

5) налоги, отражающие национальные особенности налоговых систем.

В специальной литературе так охарактеризованы эти группы налоговых поступлений.

Корпорационный и прочие налоги на прибыль компаний, включающие все виды обложения прибыли компаний на центральном и местном уровнях и основанные на изъятии по определенным ставкам чистой облагаемой прибыли, как правило, рассматриваются в литературе как основная форма налогового изъятия.

Однако на самом деле роль налогов на прибыль компаний в общей сумме налогов относительно невелика и составляет в последние годы:

• около 8-10% в США;

• около 7,5% в Великобритании;

• около 5% в Германии.

Эта доля не носит устойчивого характера. Наблюдается даже тенденция к ее падению, в частности – в США и Великобритании.

Можно отметить такие факторы, определяющие особенности корпорационных и прочих налогов на прибыль компаний:

1) масса прибыли;

2) возможности уклонения от уплаты налогов;

3) налоговое законодательство;

4) скромная роль в фискальном плане.

Подоходный налог с лиц, имеющих самостоятельные доходы, в сферу которого попадают такие доходы, как дивиденды, проценты, рента и другие доходы от коммерческой деятельности граждан, по своей сущности довольно близко примыкает к налогу на прибыль компаний, так как объектом налогообложения является чистый доход физических лиц. Роль этого налога в процессе изъятия приблизительно такая же, как и налога на прибыль компаний.

На долю этого подоходного налога в последние годы приходилось:

• 10-14% в США;

• 6-7% в Великобритании;

• 5-7% в Германии.

Динамика доходов от него весьма неустойчива и также зависит от многих факторов. В ближайшие годы, по-видимому, стоит ожидать некоторого снижения его роли, особенно в США в связи с уменьшением прогрессивности этого налога.

Взносы предпринимателей в фонды социального страхования, которые уплачиваются по твердой или пропорциональной ставке к фонду заработной платы, входят в издержки производства и связаны с затратами на воспроизводство рабочей силы.

Взносы предпринимателей являются весьма удобным налогом как для государства, так и для них самих. Для государства это важный источник налоговых доходов, для предпринимателей – средство уменьшения выплат по корпорационному налогу за счет сокращения облагаемой прибыли и средство сокращения своих налоговых обязательств за счет переложения последних на потребителей через цену товара. Неудивительно, что доля этого налога весьма значительна и в последние годы составляет в США около 18%, в Великобритании – до 13%, а в Германии – более 25%. Более того, эта налоговая форма не только обладает устойчивым характером, но и имеет в целом тенденцию к некоторому росту.

Косвенные налоги на потребление являются, как и взносы предпринимателей, одной их основных форм налогового изъятия. Их доля в последние годы составляет:

• в США порядка 8-9%;

• в Великобритании более 20%;

• в Германии около 18%.

Как правило, значение этой формы изъятия либо повышается, как в Великобритании, либо носит устойчивый характер, как в США и Германии. Различия объясняются:

1) в США эти налоги относятся к разряду налогов штатов и местных налогов, а в Великобритании и Германии – в основном к разряду общегосударственных;

2) основной косвенный налог в США имеет форму налога с продаж, а в Великобритании и Германии — налога на добавленную стоимость.

Считается, что путь косвенного обложения доходов останется одним из главных методов налогового изъятия.

Налоги с доходов (номинальной заработной платы) наемных работников включают подоходный налог и взносы в фонды социального страхования. В Великобритании и Германии доля этой формы изъятия довольно велика – от 17 до 25%, в США значительно меньше.

Системы подоходного обложения в развитых странах построены на основе общих принципов:

1) все налогоплательщики разделяются президентов и нерезидентов. Основным критерием для определения резидентства является пребывание физического лица в стране более 6 месяцев.

Дополнительные критерии:

• привычное жилище;

• центр жизненных интересов:

• национальность и т.п.

Резиденты несут полную налоговую ответственность с глобального дохода. Нерезиденты – только с источников в данной стране, т.е. несут ограниченную налоговую ответственность:

2) исходной базой подоходного обложения является совокупный доход налогоплательщика;

3) при обложении подоходным налогом совокупный доход, как правило, не совпадает с так называемым налогооблагаемым доходом, к которому непосредственно применяется действующая шкала ставок. Последний меньше на сумму разрешаемых по закону льгот (вычетов или так называемых налоговых скидок с совокупного дохода). Наибольшее применение они получили во Франции, Германии и Японии. В Италии совокупный доход практически совпадает с налогооблагаемым;

4) налоговые скидки с совокупного дохода являются одной из форм действующих в развитых странах налоговых льгот;

5) кроме налоговых льгот в разных формах (скидок и зачета) в отношении детей, многие развитые страны довольно широко используют прямые государственные выплаты на детей, что в конечном итоге весьма существенно сокращает подоходное обложение;

6) наряду с постоянными налоговыми льготами рассматриваемые страны предусматривают также временные льготы;

7) ставки подоходного налога, как правило, прогрессивные и построены по сложной прогрессии. В последние годы, однако, произошло довольно резкое снижение максимальных ставок, а также сокращение числа ставок; наметилась явная тенденция перехода к пропорциональному обложению. Так, в США действуют только две ставки – 15 и 28%, в Великобритании тоже две – 25 и 40%. в Италии максимальная ставка снижена до 56%, а минимальная – до 11%. в Японии максимальная ставка снижена до 60%;

8) работающие муж и жена имеют право выбора – платить подоходный налог либо по совокупному доходу семьи, либо раздельно.

Гармонизация национальных налоговых систем в мировой экономике

Гармонизация налогов впервые начала осуществляться в конце XIX — начале XX века при создании таможенных союзов с целью проведения единой таможенной политики, В специальной экономической литературе указывается, что в условиях углубления международной экономической интеграции гармонизация основных показателей налоговых систем заключается в:

1) унификации структур и принципов налогообложения;

2) общих направлениях проводимых налоговых реформ;

3) согласовании налоговой политики и национального налогового права различных государств.

Тенденции в развитии гармонизации налогов обусловлены:

- внешнеэкономической интернационализацией контактов в различных сферах деятельности на межгосударственном уровне;

- приведением внутреннего правового регулирования и экономических отношений в соответствие с принципами и нормами международного экономического права;

- внешнеполитическими обстоятельствами.

В целом, гармонизация налогов способствует преодолению ряда отрицательных налоговых явлений:

• двойного налогообложения;

• ухода от налогов.

Гармонизация налогов означает полную унификацию всех налоговых систем, приведение к соответствию, взаимной соразмерности, слаженности налоговых систем различных государств на основе международных договоров и межгосударственных Соглашений. Например, несколько групп стран в мире стремятся к гармонизации фискальной политики. Впервые положение об унификации национальных налоговых систем ряда европейских стран зафиксировано Римским договором от 25 мая 1957 г., что послужило началом создания Европейского содружества. На первой стадии унификация налоговых систем осуществлялась только в границах Таможенного союза. В дальнейшем, проводя единую финансовую политику, европейские государства стали создавать условия сближения налоговых систем. В 60-х гг. начали решаться проблемы международного двойного налогообложения, исключения возможностей уклонения от уплаты налогов и налоговой дискриминации нерезидентов в инвестиционной и торговой политике. В ходе этих преобразований сложилось мнение о необходимости создания территорий с единым налоговым режимом.

Для реализации этого процесса разработаны 3 принципа, обязательные для стран — членов ЕС. В частности, национальная налоговая политика не должна:

1) препятствовать свободе продвижения товаров;

2) мешать свободе передвижения лиц;

3) вступать в противоречие с направлениями политики в ЕС,

Исполнение этих принципов гарантируется правоприменительной деятельностью Европейского Суда. Гармонизация налога проявляется также в процессе согласования законодательства стран — участниц ЕС.

В начале 90-х гг. в рамках процесса гармонизации налоговых систем стран — участниц ЕС проводилась обязательная и последовательная унификация взимания косвенных налогов.

В частности, введено новое налоговое регулирование по НДС путем:

1) унификации принципов его исчисления;

2) введения единых правил взимания при проведении импортных операций;

3) сближения уровней налоговых ставок.

Были отменены акцизы на некоторые товары (чай, соль, сахар), а на остальные товары установлены единые ставки.

Гармонизация прямого налогообложения началась в 1987 г. с принятия Советом Министров ЕС Директивы о взаимопомощи в области прямого налогообложения, В 1988 г. принята Директива о гармонизации правил определения налогооблагаемой прибыли. В 80—90-х гг. проводилась политика по установлению единых правил системы амортизационного списания, по установлению единых ставок при налогообложении дочерних компаний, возможности перехода родительских компаний на систему консолидированной отчетности о прибылях в налоговых целях и др.

Примером другой группы стран могут служить государства — члены ОПЕК, которые создали гармонизированную налоговую систему как согласованную систему платежей в государственную казну. Платежи взимаются с принадлежащих иностранному капиталу нефтяных месторождений на территории стран ОПЕК. Начатые с 50-х гг. процессы гармонизации привели к подписанию в 1973 г. соглашения (между Саудовской Аравией, Кувейтом, ОАЭ и Катаром) о 25%-ной доле участия поступлений в бюджет через систему согласованных концессий. Развивающиеся международные экономические процессы активизируют интеграцию налоговых систем и в рамках АСЕАН. Достигнуты большие успехи в гармонизации налоговых отношений между странами СНГ.