НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ - Лекции по налогообложению

Гл. 25 НК РФ

Налог на прибыль относится к числу прямых налогов, является непосредственным изъятием в доход  государственного бюджета части дохода налогоплательщика. Гл. 25 вступила в действие  с 01.01.2002 г.

Налогоплательщики:

– российские организации на территории РФ;

– иностранные организации на территории РФ;

– иностранные организации, получающие доходы от источников на территории РФ;

Налог на прибыль  должны уплачивать как коммерческие, так и некоммерческие организации,  занимающиеся   коммерческой деятельностью.

Не являются налогоплательщиками организации:

– уплачивающие ЕНВД;

– переведенные на упрощенную систему;

– получающие доход от организаций игорного бизнеса.

Объект налогообложения:

Для российских предприятий  это разница между доходом и величиной произведенных расходов.

Для иностранных организаций –  выступает доход, полученный  через постоянные представительства, уменьшенный на величину  произведенных этими постоянными представительствами расходами. Формирование прибыли закреплено ПБУ 9/99, ПБУ 10/99.

Важно, что доходы и расходы налогоплательщика определяются НК РФ и лишь отдельные виды  расходов (командировочные, падежные, нормы естественной убыли и др.) регулируются отдельными постановлениями Правительства РФ.

Налоговой базой для исчисления налога на прибыль  служит денежное выражение прибыли.

Схема формирования налоговой базы по налогу на прибыль

Различаются два метода признания доходов и расходов – кассовый и метод начисления.

Метод, при котором доходы (расходы) признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от того, когда они фактически поступили (выбыли) денежные средства, связанные с ними, или произошла иная форма оплаты, называется методом  начисления.

Согласно  кассовому методу доходы, расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они фактически получены (оплачены).

Кассовый метод могут применять организации у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товара без НДС не превысила 1 млн. рублей за каждый квартал  (4 000 000 руб.  – за 4 квартала).

Пример:

По итогам 2004 года размер выручки от реализации продукции в организации составил:

Средний размер выручки за квартал составит 875 рублей ( 1 000 + 600 + 1 000 + 900) / 4.

Так как размер  выручки в среднем за каждый квартал не превышает 1млн. рублей организация имеет право на применение  кассового метода.

Однако, если в течение налогового периода выручка все же превышает предельный размер налогоплательщику  придется пересчитать налог на прибыль с начала налогового  периода методом начисления.

Фактически при кассовом методе должны быть оплачены не только доходы, но и расходы.

Порядок определения доходов и расходов организации.

Классификация доходов:

1.     Доходы от реализации товаров и имущественных прав;

2. Внереализационные доходы, т.е.  доходы не связанные с реализацией (штрафы, пени, доходы от сдачи в аренду  не более 5% выручки; основные доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде; положительная курсовая разница; доходы от продажи самортизированного имущества; имущество полученное в безвозмездное пользование; сумма кредиторской задолженности, списанная  в связи с истечением срока исковой давности; стоимость излишков ТМЦ по результатам инвентаризации).

В соответствии с НК РФ налогоплательщики имеют право создавать ряд резервов:

Это – резерв по сомнительным долгам (ст. 266 НК);

– резерв по гарантийному ремонту и гарантированному обслуживанию.

– резервы банков  (ст. 266 НК РФ);

– резерв на ремонт основных средств (ст. 324.1)

– резерв предстоящих расходов на оплату отпусков на выплату ежегодного вознаграждения на выслугу лет (ст. 324.1 НК).

Создавая резерв в целях налогообложения можно увеличивать  расходы, но если резерв не израсходован, его сумма восстанавливается и включается  в состав внереализационных доходов. Отдельные виды  резервов можно создавать как в бухгалтерском и в налоговом учете.

Доходы не учитываемые при определении налоговой базы. Перечень доходов является закрытым (ст. 251 НК РФ), т.е. налогоплательщики не могут по своему усмотрению изменять.

Это:

1)    имущество, полученное по предоплате в залог;

2)    имущество, полученное в пределах первоначального взноса;

3)    имущество, в виде безвозмездной помощи;

4)    средства, полученные по договору кредита, займа;

5)    проценты, полученные  из бюджета и внебюджета местных фондов за несвоевременный возврат  излишней уплаты, взысканных налогов, сбросов;

6)    имущества, полученные в виде целевого финансирования и т.д.

Всего 31 пункт.

Порядок определения расходов, классификация расходов.

Расходы организации (ПБУ 10/99) подразделяются на 4 группы:

– от обычных видов деятельности;

– операционные;

– внереализационные;

– чрезвычайные.

Расходы, учитываемые для целей налогообложения должны быть обоснованными, документально подтвержденными, выраженными в денежной форме.

Расходы в зависимости  от характера, а так же условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на две группы:

1)    расходы, связанные  с производством и реализацией;

2)    внереализационные.

Следует отметить, что НК РФ не содержит понятия себестоимости. Его заменили термином «расходы, связанные с производством и реализацией».

НК РФ подразделяет расходы, связанные с производством или реализацией  следующим образом:

– материальные расходы;

– расходы на оплату труда;

– суммы, начисленной амортизации (срок использования более 12 месяцев, первоначальная стоимость  более 10 000 рублей);

– прочие.

При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых в производстве  в соответствии с принятой учетной политикой в организации для целей налогообложения применяется один из методов оценки сырья и материалов:

– по стоимости единицы запасов;

– по средней стоимости;

– по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

– по стоимости первых по времени приобретений ( ПИФО).

В расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и натуральной формах.

Амортизационным признается имущество, результаты интеллектуальной  деятельности и иные объекты интеллектуальной  собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Не относятся к амортизационному имуществу:

–земля;

– вода, недра;

– материально производственные запасы, товары, объекты  незавершенного капитального строительства, ценные бумаги,  финансовые инструменты срочных сделок.

 Не подлежат амортизации следующие виды амортизационного имущества:

 Имущество бюджетных организаций, некоммерческих организаций, продуктивный скот, приобретенные изделия (книги, брошюры, произведения искусства) и т.д. (ст. 251 НК РФ).

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

– переданные (полученные)  по договорам в безвозмездное пользование;

– переданные  по решению руководства  организации на консервацию продолжительностью свыше первых месяцев;

– находящиеся по решению руководства организации на реконструкцию и модернизацию продолжительностью свыше 12 месяцев.

Все основные средства разбиты на 10 амортизационных групп в зависимости от срока полезного использования:

I                  – 1 – 2  года;

II                – 2 – 3  года       

III               – 3 – 5  лет;

IV               – 5 – 7 лет;

V                – 7 – 10 лет;

VI               – 10 – 15 лет;

VII              – 15 –20 лет;

VIII            – 20 – 25 лет;

X                – 25 – 30 лет;              

X                свыше 30 лет.

Начисление амортизации для целей налогообложения производится

– линейным

– нелинейным.

К прочим расходам относится  довольно широкий перечень расходов по производству и реализации продукции, учитываемых для целей налогообложения (ст. 264 НК) он не является закрытым, следовательно, налогоплательщики могут включать в их состав и другие виды расходов.

Некоторые виды прочих расходов  являются нормируемыми, т.е. налогоплательщик для целей исчисления налога на прибыль может принимать расходы только в пределах установленных норм:

– расходы на содержание автомобильного транспорта, расходы на компенсацию за использование для поездок личного автотранспорта в пределах норм, установленных законодательством;

– расходы на командировки;

– найм жилого помещения, сборы аэродромные;

– суточные или полевое довольствие;

– расходы на аудиторские расходы;

– расходы на юридические услуги;

– расходы на публикацию бухгалтерской отчетности;

– расходы на подготовку, переподготовку кадров;

– расходы на канцелярские товары;

– рекламу световую, наружную;

– участие в выставках, ярмарках, выставках-продажах, демонстрация залов, уценка товаров;

– расходы на иные виды рекламы осуществляемые в течение отчетного периода  для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, без НДС;

– представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций участвующих в переговорах прибывших на заседание совета директоров.

Не относятся к представительским расходом расходы на организацию развлечений, отдыха. Профилактик и или лечение заболеваний. Представительские   расходы включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% на оплату труда и т.д.

Расходы организации подразделяются  на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ).

Внереализационные расходы:

– услуги банков, расходы на проведение акционерных собраний, расходы по консервации производственных мощностей, судебные издержки, сборы, представительские расходы в части, превышающей размеры, предусмотренные п. 2 ст. 264 НК;

– приобретение призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных компаний, а так же иные виды  рекламных, непредусмотренных абзацами вторым-четвертым п.4 ст. 264 НК сверхустановленных предельных норм;

– выплаты работникам, не предусмотренные ст. 255 НК:

* вознаграждения предоставляемые руководству или работникам;

* премии за счет средств социального назначения;

* материальная помощь на строительство жилья, полное частичное погашение беспроцентных ссуд, льгот.

Перечень внереализационных расходов является открытым.

Порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль 

Прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Если в отчетном  (налоговом периоде) получен убыток, налоговая база признается равной «0».

При исчислении налоговой базы в составе доходов, расходов  не учитываются доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу, а также:

– ЕНДВ;

–организации (предприятия)получающие прибыль от сельскохозяйственной деятельности. НК РФ устанавливает группы  налогоплательщиков, у которых налоговая база определяется в особом порядке:

– банки;

– страховщики;

–негосударственные пенсионные фонды;

–профессиональные участники рынка ценных бумаг.

Перенос убытков на будущее.

Организации, которые  в предыдущих периодах получили убытки, исчисленные в соответствии с гл. 25 НК могут уменьшить налоговую базу текущего  налогового периода.

Для переноса убытков прошлых лет на будущие периоды  должны быть выполнены следующие условия:

– срок переноса убытка не должен превышать 10 лет следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Если в течение 10 лет налогоплательщик не воспользовался своим правом уменьшить прибыль  на эту сумму убытка, тогда ему предоставляется возможность реализовать свое право, начиная с 11 года;

– совокупная сумма переносимого убытка ни в каком налоговом периоде не должна превышать 30% от объема налоговой базы. Таким образом, установлен лимит в отношении убытков прошлых лет, уменьшающих налоговую базу последующих налоговых периодов.

Пример.

По итогам 2003 года организация получила убыток в размере 10 000 рублей. В 2004 году налоговая  база по налогу на прибыль составила  28 000 рублей. Рассчитаем налогооблагаемую прибыль в 2004 году с учетом переноса убытков  2003 года.

Сумма налогооблагаемой прибыли, подлежащая уменьшению на сумму убытков прошлых лет:

28 000 руб. · 30% = 8 400 руб.

Сумма убытков прошлых лет (10 000 руб.) подлежит переносу в течении 10 лет (2004 – 2013 г.) т.к. убыток, предназначенный для переноса, больше 30%  налогооблагаемой прибыли 2004 года, перенести в 2004 г.  можно только 8 400 руб. (10 000 руб. >8 400 руб.).

Получается, что налогооблагаемая прибыль за 2004 год,

28 000 – 8 400 = 19 600 руб.

Убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть  перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет. Иными словами, если сумма убытков прошлых лет больше 30% налоговой базы, исчисленной в году, следующим за годом, в котором был получен убыток, налогоплательщик может уменьшить налоговую базу следующих отчетных периодов.

Налоговые ставки.

– 24% –6,5% в Федеральном бюджете

– 17,5% в бюджете субъектов РФ

Налоговый и отчетный периоды

Налоговый период –  календарный год

Нарастающим периодом определяется сумма налога на прибыль.

Отчетный период – I квартал, полугодие, 9 месяцев.

Для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактической полученной прибыли, налоговым периодом признается месяц, два, три и т.д. до окончания календарного года.

Порядок исчисления налога и авансовых платежей.

НК РФ предусматривает исчисления:

1)    налога на прибыль за налоговый период;

2)    квартальных авансовых платежей по налогу;

3)    ежемесячных авансовых платежей по налогу.

В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячных авансовых платежей:

– в срок не позднее 28 числа каждого месяца этого отчетного периода:

– ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли не позднее 28 числа следующего месяца:

– квартальные авансовые платежи не позднее 28 числа следующего за кварталом.

Первый вариант предлагает расчет исходя из сумм авансовых платежей за предыдущие налоговые периоды. Тогда сумма ежемесячного  авансового платежа определяется по следующей схеме:

Второй вариант основан на исчислении ежемесячного авансового платежа, исходя из фактически полученной прибыли. Для этого фактически полученную прибыль, исчисленную нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца, умножают на ставку налога. Из этой суммы вычитают ранее начисленные суммы авансовых платежей.

Не уплачивают ежемесячные авансовые платежи:

–  организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации не превышали в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал;

– бюджетные организации;

– иностранные организации, осуществляющие деятельность через постоянное представительство;

– некоммерческие организации;

– инвесторы соглашений  о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений;

– выгодоприобретатели по договорам доверительного управления.

Перечисленные налогоплательщики уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.

Декларация по налогу на прибыль представляется налогоплательщиками и налоговыми агентами:

– по итогам налогового периода – не позднее 28 марта следующего года:

–по итогам отчетного периода – не позднее 28 дней после его окончания.

Письмом Минфина РФ от 25.08.2000 г. – запрещена уплата налоговых сборов неденежной формой.

Пример.

За I квартал налогооблагаемая база прибыли составила 100 тыс. руб. Ставка – 24% (РБ 17,5%, РФ 6,5%).

Налог за I квартал = 100 · 24% = 24 тыс. руб.

Аванс за II квартал ⅓ от 24 тыс. руб. (8 + 8 +8).

 Фактически получено прибыли за 6 месяцев 54 тыс. руб.

Следовательно, к доплате  = 6 тыс. руб. (54 – 24 – 8 – 8 –8).